Kertas Kerja Pemeriksaan (AUDITING)

BaB I
PENDAHULUAN

1.1 LATAR BELAKANG
Kertas kerja (working paper) merupakan mata rantai yang menghubungkan catatan klien dengan laporan audit. Oleh karena itu, kertas kerja merupakan alat penting dalam profesi akuntan publik. Dalam proses auditnya, auditor harus mengumpulkan atau membuat berbagai tipe bukti kertas kerja, untuk mendukung simpulan dan pendapatnya atas laporan keuangan auditan. Untuk kepentingan pengumpulan dan pembuatan bukti itulah auditor membuat kertas kerja. SA seksi 339 kertas kerja merupakan mata rantai yang menghubungkan catatan akuntansi klien dengan laporan audit yang dihasilkan oleh auditor. Kertas kerja biasanya harus berisi dokumentasi yang memperlihatkan : (a) telah dilaksanakannya standar pekerjaan lapangan pertama yaitu pemeriksaan telah direncanakan dan supervisi dengan baik, (b) telah dilaksanakannya standar pekerjaan lapangan kedua yaitu pemahaman memadai atas pengendalian intern telah diperoleh untuk merencanakan audit dan menentukan sifat, saat, dan lingkup pengujian yang telah dilakukan, dan (c) telah dilaksanakannya standar pekerjaan lapangan ketiga yaitu bukti audit telah diperoleh, prosedur pemeriksaan telah ditetapkan, dan pengujian telah dilaksanakan, yang memberikan bukti kompeten yang cukup sebagai dasar memadai untuk mensyaratkan pendapat atas laporan keuangan auditan.
Kertas kerja merupakan milik kantor akuntan publik, bukan milik klien atau milik pribadi auditor. Namun, hak pemilikan kertas kerja oleh kantor akuntan publik masih tunduk pada pembatasan-pembatasan yang diatur dalam Kode Etik Akuntan Indonesia yang berlaku, untuk menghindarkan penggunaan hal-hal yang bersifat rahasia oleh auditor dalam hubungannnya dengan transaksi perusahaan untuk tujuan yang tidak semestinya. Pengungkapan informasi yang tercantum dalam kertas kerja kepada pihak ketiga dibatasi oleh Kode Etik Akuntan Indonesia Pasal 4 tentang penjagaan kerahasiaan informasi yang diperoleh akuntan publik selama perikatan profesional.
Oleh karena itu kertas kerja disusun sebagai mana semestinya dan berdasarkan prosedur-prosedur oleh kantor akuntan publik, dalam memudahkan auditor untuk melakukan audit dalam suatu perusahaan atau instansi pemerintah. Itulah secara singkat tentang Kertas Kerja Pemeriksaan (Audit working papers) yang secara keseluruhannya diatur dan dimiliki oleh Kantor Akuntan Publik.
1.2 TUJUAN DAN MANFAAT
A) Tujuan
1. Memahami tentang Kertas Kerja Pemeriksaan yang digunakan oleh seorang Auditor berdasarkan KAP.
2. Agar setiap Mahasiswa atau Pembaca yang ingin mempelajari tentang Kertas Kerja Pemeriksaan dapat mengetahui Prosedur-prosedur atau tahapan dalam melakukan Pemeriksaan akuntansi
3. Sebagai wawasan tambahan dalam Penyusunan Kertas Kerja Pemeriksaan.

B) Manfaat
1. Diharapkan dapat memberikan kontribusi pemikiran dalam melakukan pemeriksaan akuntansi
2. Memudahkan Mahasiswa atau Pembaca dalam Mempelajari Auditing
3. Bahan acuan dan informasi tambahan kepada pembaca makalah ini yang mengkaji hal yang relevan dengan topik makalah ini.

1.3 RUMUSAN MASALAH
1. Seorang auditor bisa melakukan pemeriksaan dengan kertas kerja pemeriksaan sesuai dengan KAP.
2. Beberapa tipe kertas kerja yang akan dibahas dalam makalah ini, tentunya mempunyai keterikatan atau hubungan dalam proses penyusunan laporan keuangan

3. Kertas kerja pemeriksaan ini mempunyai kepemilikan akuntan publik seutuhnya.

4. Kertas kerja ini menyimpan kerahasiaan informasi yang diatur oleh Kode Etik Akuntans Indonesia




 
Bab Ii
Pembahasan

2.1 KONSEP KERTAS KERJA
2.1.1 Definisi Kertas Kerja
Kertas Kerja adalah catatan yang diselenggarakan oleh auditor mengenai prosedur audit yang ditempuhnya, pengujian yang dilakukannya, informasi yang diperolehnya, dan simpulan yang dibuatnya sehubungan dengan auditnya. “Contohnya kertas kerja adalah Program audit, hasil pemahaman terhadap pengendalian intern, analisis, memorandum, surat konfirmasi, representasi klien, ikhtisar dari dokumen-dokumen perusahaan, dan daftar atau komentar yang dibuat atau diperoleh auditor. Kertas kerja dapat pula berupa data yang disimpan dalam pita magnetic, film, atau media yang lain.(SA Seksi 339 Kertas Kerja paragraf 03)
Kertas Kerja Pemeriksaan menurut Sukrisno Agoes adalah Semua berkas-berkas yang dikumpulkan oleh auditor dalam menjalankan pemeriksaan, yang berasal dari:
1. Pihak Klien : Neraca Saldo (Trial balance), Rekonsiliasi Bank (Bank Reconciliation), Analisis Umur Piutang (Accounts Receivable Aging Schedule), Rincian Persediaan (Final Inventory List), Rincian Utang, Rincian Beban Umum dan Administrasi, Rincian Beban Penjualan dan Surat Pernyataan Langganan.
2. Analisis yang dibuat oleh Auditor : Berita Acara Kas (Cash Count Sheet), Pemahaman dan Evaluasi Internal Control termasuk Internal Control Questionnaires, Analisis penarikan aktiva tetap, analisis mengenai cukup tidaknya allowance forbad debts, working Balance Sheet (WBS), Working Profit Loss
(WPL), Top Schedule, Supporting Schedule, Konsep Laporan Audit (konsep Audit report) dan Management Letter.
3. Pihak Ketiga : Misalnya jawaban konfirmasi Piutang, Utang, Dari Bank, Dari penasihat hukum perusahaan.
Dalam menjalankan pemeriksaanya (General Audit) KAP harus berpedoman kepada SPAP, khususnya standard auditing, standard pengendalian mutu, kode etik Ikatan Akuntan Indonesia dan aturan etika IAI Kantor Akuntan Publik. Semua prosedur audit yang dilakukan dan temuan-temuan pemeriksaan harus didokumentasikan dalam kertas kerja pemeriksaan. Standar Pekerjaan lapangan mengharuskan auditor melakukan perencanaan dan penyupervisian terhadap audit yang dilaksanakan, memperoleh pemahaman atas pengendalian intern, dan mengumpulkan bukti kompeten yang cukup melalui berbagai prosedur audit. Kertas kerja merupakan sarana yang digunakan oleh auditor untuk membuktikan bahwa standar pekerjaan lapangan tersebut dipatuhi. Kertas kerja tidak hanya berwujud kertas, namun dapat pula berwujud pita magnetic, film, atau media yang lain.
Dalam melakukan auditnya, auditor harus memperoleh kebebasan dari klien dalam mendapat informasi yang diperlukan untuk kepentingan auditnya. Pembatasan terhadap kebebasan auditornya dalam menentukan tipe bukti yang diperlukan dan prosedur audit yang dilaksanakan oleh auditor akan berdampak terhadap kompetensi dan kecukupan bukti yang diperlukan auditor sebagai dasar bagi auditor untuk merumuskan pendapatnya atas laporan keuangan klien. Sebagai akibatnya, kompetensi dan kecukupan bukti audit yang diperolehnya auditor akan mempengaruhi pendapat auditor atas laporan keuangan auditan.
2.1.2 Isi Kertas Kerja
Kertas kerja harus cukup memperlihatkan bahwa catatan akuntansi cocok dengan laporan keuangan atau informasi lain yang dilaporkan serta standar auditing yang dapat diterapkan telah dilaksanakan oleh auditor. Kertas kerja biasanya harus berisi dokumentasi yang memperlihatkan :
A. Telah dilaksanakannya standar pekerjaan lapangan pertama yaitu pemeriksaan telah direncanakan dan disupervisi dengan baik.
B. Telah dilaksanakannya standar pekerjaan lapangan kedua yaitu pemahaman memadai atas pengendalian intern telah diperoleh untuk merencanakan audit dan menentukan sifat, saat, dan lingkup pengujian yang telah dilakukan.
C. Telah dilaksanakannya standar pekerjaan lapangan ketiga yaitu bukti audit telah diperoleh, prosedur audit telah ditetapkan, dan pengujian telah dilaksanakan, yang memberikan bukti kompeten yang cukup sebagai dasar memadai untuk menyatakan pendapat atas laporan keuangan auditan.
2.1.3 Tujuan Kertas Kerja Pemeriksaan
Kertas kerja pemeriksaan yang merupakan dokumentasi auditor atas prosedur-prosedur audit yang dilakukannya, test-test yang diadakan, informasi-informasi yang didapat dan kesimpulan yang dibuat atas pemeriksaan, analisis, memorandum, surat-surat konfirmasi dan representation, ikhtisar dokumen-dokumen perusahaan, rincian-rincian pos neraca dan laba rugi, serta komentar-komentar yang dibuat atau yang diperoleh si auditor, mempunyai beberapa tujuan. Tujuan tersebut antara lain:
1. Mendukung opini auditor mengenai kewajaran laporan keuangan
Opini yang diberikan harus sesuai dengan kesimpulan pemeriksaan uang dicantumkan dalam kertas kerja perusahaan.
2. Sebagai bukti bahwa auditor telah melaksanakan pemeriksaan sesuai dengan Standar Profesional Akuntan publik.
Dalam kertas kerja pemeriksaan harus terlihat bahwa apa yang diatur dalam SPAP sudah diikuti dengan baik oleh auditor. Misalnya melakukan penilaian terhadap pengendalian intern dengan menggunakan Internal Control Questionnaires, mengirimkan konfirmasi piutang, memonya Surat Pernyataan langganan dan lain-lain.
3. Sebagai referensi dalam hal ada pertanyaan dari:
a. Pihak Pajak
b. Pihak Bank
c. Pihak Klien
Jika kertas kerja pemeriksaan lengkap, pertanyaan apapun yang diajukan pihak-pihak tersebut, yang berkaitan dengan laporan audit, bisa dijawab dengan mudah oleh auditor, dengan menggunakan kertas kerja pemeriksaan sebagai referensi.
4. Sebagai salah satu dasar penilaian asisten ( Seluruh Tim Audit) sehingga dapat dibuat evaluasi mengenai kemampuan asisten sampai dengan partner, sesudah selesai suatu penugasan.
Evaluasi tersebut biasa digunakan sebagai salah satu dasar pertimbangan untuk kenaikan jenjang jabatan dan kenaikan gaji.
5. Sebagai pegangan untuk audit tahun berikutnya.
Untuk persiapan audit tahun berikutnya kertas kerja tersebut dapat dimanfaatkan antara lain:
a. Untuk menchek saldo awal
b. Untuk dipelajari oleh audit staf yang baru ditugaskan untuk memeriksa klien tersebut.
c. Untuk mengetahui masalah-masalah yang terjadi di tahun lalu dan berguna untuk penyusunan audit plan tahun berikutnya.
2.1.4 Susunan Kertas Kerja
Untuk memudahkan review atas kertas kerja yang dihasilkan oleh berbagai system dan staf auditor, berbagai tipe kertas kerja tersebut harus disusun secara sistematik dan dalam urutan yang logis. Akuntan senior yang akan me-review kertas kerja biasanya menghendaki susunan kertas kerja dalam urutan berikut ini.
1. Draft laporan audit (audit report)
2. Laporan keuangan auditan
3. Ringkasan informasi bagi reviewer (untuk memberikan daftar hal-hal yang memerlukan perhatian khusus dari reviewer).
4. Program audit
5. Laporan keuangan atau lembar kerja (work sheet) yang dibuat oleh klien
6. Ringkasan jurnal adjustment
7. Working trial balance
8. Skedul utama
9. Skedul pendukung
2.2 KEPEMILIKAN KERTAS KERJA DAN KERAHASIAAN INFORMASI DALAM KERTAS KERJA
Kertas kerja adalah milik kantor akuntan public, bukan milik klien atau milik pribadi auditor (SA Seksi 339 Kertas Kerja paragraph 6). Namun, hak kepemilikan kertas kerja oleh kantor akuntan public masih tunduk pada pembatasan-pembatasan yang diatur dalam aturan Etika Kompartemen Akuntan Publik yang berlaku, untuk menghindarkan penggunaan hal-hal yang bersifat rahasia oleh auditor untuk tujuan yang tidak semestinya.
Sebagian besar informasi yang disediakan oleh klien untuk auditor bersifat rahasia. Oleh karena itu, klien akan dengan rela melepaskan informasi yang menjadi rahasia perusahaannya kepada auditornya, jika klien tidak memperoleh jaminan dari auditor mengenai penjagaan kerahasiaan informasi tersebut. Dan karena hampir semua informasi yang diperoleh auditor dicatat dalam kertas kerja, maka bagi auditor, kertas kerja merupakan hal yang bersifat rahasia.
Seorang auditor harus menerapkan prosedur memadai untuk menjaga keamanan kertas kerja dan harus menyimpannya sekurang-kurannya 10 tahun, sehingga dapat memenuhi kebutuhan praktiknya dan ketentuan-ketentuan yang berlaku mengenai penyimpanan dokumen. Karena sifat kerahasiaan yang melekat pada kertas kerja, auditor harus selalu menjaga kertas kerja dengan cara mencegah terungkapnya informasi yang tercantum dalam kertas kerja kepada pihak-pihak yang tidak diinginkan.(SA Seksi 339 paragraf 08). Misalnya, klien memberitahukan kepada auditor untuk merahasiakan informasi mengenai gaji direksi, manager dan aspek lain usaha perusahaan, maka auditor tidak boleh melanggar pesan klien tersebut dengan mengungkapkan informasi tersebut kepada karyawan klien yang tidak berhak untuk mengetahuinya.
Aturan Etika Kompartemen Akuntan Publik memuat aturan yang berkaitan dengan kerahasiaan kertas kerja. Aturan Etika 301 berbunyi sebagai berikut:
“Anggota Kompartemen Akuntan Publik tidak diperkenankan mengungkapkan informasi klien yang rahasia, tanpa persetujuan dari klien”.
Seorang auditor tidak dapat memberikan informasi kepada pihak bukan klien kecuali jika klien mengizinkannya. Jika misalnya seorang akuntan public akan menjual praktik kantor akuntannya kepada akuntan public lain, terlebih dahulu akuntan public penjual tersebut harus meminta izin dari kliennya, jika akuntan public penjual akan menyerahkan kertas kerjanya kepada akuntan public pembeli. Dalam perkara pengadilan (dalam perkara pidana),kemungkinan auditor diperintahkan oleh hakim untuk mengungkapkan informasi yang tecantum dalam kertas kerjanya. Tanpa memerlukan izin kliennya, dalam hal ini auditor dapat mengungkapkan informasi tersebut kepada hakim di pengadilan. Dalam program pengendalian mutu, profesi akuntan public dapat menetapkan keharusan untuk mengadakan peer review ini, kertas kerja kantor akuntan publik yang satu akan di-review oleh kantor akuntan publik lain, untuk me-review kepatuhan auditor terhadap standar auditing yang berlaku. Dalam peer review ini, informasi yang tercantum dalam kertas kerja diungkapkan kepada pihak lain (kantor akuntan publik lain) tanpa memerlukan izin dari klien yang bersangkutan dengan kertas kerja tersebut.
Meskipun kertas kerja dibuat dan dikumpulkan auditor dalam daerah wewenang klien, dari catatan-catatan klien, serta atas biaya klien, hak pemilikan atas kertas kerja tersebut sepenuhnya berada ditangan kantor akuntan publik, bukan milik klien atau milik pribadi auditor. Karena kertas kerja tidak hanya berisi informasi yang diperoleh auditor dari catatan klien saja, tetapi berisi pula program audit yang akan dilakukan oleh pihak auditor, maka tidak semua informasi yang tercantum dalam kertas kerja dapat diketahui oleh klien.
2.3 TEKNIK PENYUSUNAN KERTAS KERJA AUDIT
Sebelum membahas secara rinci penyusunan tiap jenis kertas kerja atau cara pengindekan, pengindekan silang, penggunaan symbol pelaksanaan prosedur audit (Tick Mark) dan pembuatan kertas kerja. Hal-hal pokok yang berkaitan dengan penyusunan kertas kerja audit antara lain:
1. Tentukan tujuan setiap pembuatan kertas kerja
Kertas kerja tidak dibuat atau dikumpulkan kecuali jika terdapat suatu tujuan yang akan dicapai. Auditor harus memikirkan dengan baik apa tujuan yang hendak dicapainya dan kemudian merencanakan dengan cermat cara terbaik untuk mencapainya. Data yang tidak relevan tidak perlu dikumpulkan, hal ini untuk mengefisienkan pengarsipan dan waktu penelaahan kertas kerja audit.
2. Hindari pekerjaan menyalin
Pekerjaan menyalin angka, misalnya: dari buku besar ke kertas kerja audit terbuangnya waktu dan biaya, auditor harus berusaha semaksimal mungkin melaksanakan pekerjaan mereka secara efisien dan tepat guna. Untuk menganalisis rincian saldo akun atau transaksi auditor tidak perlu menyalinnya, tetapi cukup dengan menggunakan rincian yang ada pada pembukuan klien. Misalnya, daripada menyalin rincian akun biaya, analisis dapat langsung dilakukan melalui buku pembantu atau catatan lainnya dan auditor hanya perlu membuat ringkasan tentang hal-hal penting (material dan relevan) menyangkut akun tersebut. Sehubungan dengan hal tersebut lingkup dan prosedur audit harus dimasukkan dalam kertas kerja audit.
3. Hindari penulisan ulang
Penulisan ulang seperti halnya menyalin menyebabkan terbuangnya waktu, tambahan biaya, risiko salah tulis, ketidakrapian dan lain-lain. Penekanan penyusunan kertas kerja audit adalah sedapat mungkin menghindari penulisan ulang, tetapi haruslah dapat meringkas isi atau pokok yang menjadi fokus auditor dari hasil analisis bukti audit, misalnya buku besar,dokumen pendukung dan lain-lain yang disusun dalam kertas kerja audit secara rapi dan lengkap serta dapat menyediakan informasi yang cukup dalam format yang jelas dan mudah dipahami. Staf audit di lapangan harus menyadari bahwa pekerjaan mereka akan ditelaah oleh auditor senior yang menangani klien tertentu ( in charge) yang mempunyai waktu lebih berharga dibanding asisten tersebut. Kertas kerja audit yang disusun dengan baik memungkinkan untuk selalu siap ditelaah baik on the spot di lapangan maupun oleh supervisor manajer.
4. Berilah pendukung atau penjelasan pada semua akun.
Suatu kertas kertas kerja pendukung (supporting) harus selalu disiapkan untuk semua akun penting yang terdapat dalam kertas kerja neraca dan kertas kerja laba rugi, baik secara naratif sebagai acuan atau penjelasan suatu masalah ataupun berupa catatan kaki kertas kerja neraca dan kertas kerja laba rugi atau skedul utama (Top Schedule) tanpa perlu membuat kertas kerja terpisah.
5. Tulislah langkah prosedur audit apa saja yang telah dilakukan
Setiap kertas kerja harus menunjukkan ringkasan singkat tapi lengkap tentang prosedur audit (langkah-langkah) apa saja yang telah dilakukan untuk memeriksa suatu akun dan transaksi tertentu. Tick mark yang tepat harus digunakan untuk menjelaskan prosedur audit yang telah dilakukan oleh staf audit.
Misalnya:
 Periksa aging schedule
 Cek penjumlahan dengan cara footing dan cross footing.
Penggunaan tick mark antara lain:
^ = Footing/cross footing
C.B = Confirmed balance
R.D = Reporting difference
Contoh audit trik mark yang biasa digunakan bisa dilihat di halaman lampiran.
6. Kertas kerja pemeriksaan harus diindeks/cross index
7. Pada kertas kerja pemeriksaan harus dicantumkan tentang sifat dari perkiraan yang diperiksa, Prosedur pemeriksaan yang dilakukan dan Kesimpulan mengenai kewajaran perkiraan yang diperiksa.
8. Tuangkan dalam bentuk tulisan
Penjelasan atau komentar tertulis oleh staf audit sering kali dibutuhkan dalam audit. Hal ini dapat berupa catatan yang menjelaskan suatu skedul dan observasi yang mempengaruhi prinsip dan metode akuntansi. Pertanyaan yang dilakukan selama audit di lapangan dan pemecahannya harus diungkapkan secara lengkap dalam kertas kerja. Semua data yang relevan harus diungkapkan secara tertulis dalam kertas kerja audit. Pada hakekatnya semua pekerjaan audit yang dilaksanakan harus dapat ditunjukkan baik dalam bentuk tabelaris (tabular) maupun memorandum dalam kertas kerja audit. Kertas kerja merupakan catatan atas pekerjaan audit yang dilaksanakan auditor, sehingga harus diusahakan bersifat menjelaskan dengan sendirinya (self explanatory).
9. Buktikan penjelasan lisan yang diperoleh
Dalam menganalisis dan memeriksa keterjadian dan kebenaran (vouching) beban, auditor tidak cukup hanya dengan menerima penjelasan yang diberikan oleh klien. Auditor harus selalu memeriksa dokumen sumber transaksi, misalnya: faktur, cek atau giro tolakan, korespondensi dan bukti tertulis lainnya untuk membuktikan hal yang dipertanyakan atau yang ingin dibuktikan auditor sesuai prosedur audit. Oleh sebab itu, selain mencatat penjelasan lisan dalam kertas kerja audit, auditor juga harus melampirkan keterangan bahwa pemeriksaan saldo akun atau transaksi telah dilakukan untuk mendukung penjelasan lisan tersebut.
10. Jawablah pertanyaan yang muncul
Dalam proses pelaksanaan audit sering muncul beberapa pertanyaan, seperti keyakinan kebenaran suatu angka, mengapa saldo kredit dalam rekening Koran bank tidak tercermin dalam buku besar dan lain sebagainya. Biasanya pertanyaan-pertanyaan yang terjadi merupakan aspek yang paling penting dalam audit, dan staf audit harus memperhatikan agar pertanyaan tersebut tidak ada yang tidak terjawab pada saat selesainya audit.
11. Kertas kerja harus diparaf oleh orang yang membuat dan mereview working papers sehingga dapat diketahui siapa yang bertanggung jawab.
12. Di bagian muka file kertas kerja pemeriksaan harus dimasukkan daftar isi dan indeks kertas kerja pemeriksaan dan paraf seluruh tim pemeriksa yang terlibat dalam penugasan audit tersebut.
2.3.1 Karakteristik kertas kerja yang baik sebagai berikut:
1. Periksalah semua saldo awal dan saldo perbuku besar.
Saldo awal harus diperiksa dengan cermat dari kertas kerja tahun lalu dan saldo buku besar yang disalin auditor dari neraca percobaan klien harus terlebih dahulu dicocokan dengan buku besar (catatan harus diberi tick mark dalam kertas kerja sebagai bukti langkah tersebut telah dilakukan oleh staf audit).
2. Berikan inisial pada setiap kertas kerja.
Staf audit yang membuat dan menelaah kertas kerja audit harus membubuhkan inisialnya pada setiap halaman dan menuliskan tanggal pembuatan dan penelaahan. Keterangan tiap inisial harus dilampirkan dalam kertas kerja sehingga dapat diketahui inisial apa saja yang muncul dalam kertas kerja.
3. Periksalah semua perhitungan aritmatika.
Auditor harus memperhatikan agar tidak terdapat kesalahan hitung dan matematis dalam kertas kerja audit (catatan tick mark footing dan cross footing harus dicantumkan dalam kertas kerja audit).
4. Berikan keterangan pada setiap kertas kerja.
Semua kertas kerja audit harus mencantumkan nama klien, judul kertas kerja dan tanggal atau periode audit yang diperiksa.
5. Berikan semua penjelasan semua jurnal penyesuaian audit (JPA).
Penjelasan atas setiap jurnal penyesuaian audit harus sederhana dan lengkap sehingga klien tidak akan menanyakan penjelasan tambahan ketika mereka menerima kopi jurnal penyesuaian audit tersebut. Ketika juranl penyesuaian audit tersebut di posting ke masing-masing skedul kertas kerja audit, setiap posting harus diberi penjelasan secukupnya.

2.3.2 Faktor-Faktor yang harus diperhatikan oleh auditor dalam pembuatan kertas kerja yang baik
Kecakapan teknis dan keahlian professional seorang auditor independen akan tercermin pada kertas kerja yang dibuatnya. Untuk membuktikan bahwa seseorang merupakan auditor yang kompeten dalam melaksanakan pekerjaan lapangan sesuai dengan standar auditing, ia harus dapat menghasilkan kertas kerja yang benar-benar bermanfaat. Untuk memenuhi tujuan ini ada lima factor yang harus diperhatikan.
1. Lengkap, kertas kerja harus lengkap dalam arti:
a. Berisi semua informasi yang pokok. Auditor harus dapat menentukan komposisi semua data penting yang harus dicantumkan dalam kerta kerja.
b. Tidak memerlukan tambahan penjelasan secara lisan. Karena kertas kerja akan diperiksa oleh auditor senior untuk menentukan cukup atau tidaknya pekerjaan audit yang telah dilaksanakan oleh stafnya dan bahkan ada kemungkinan kertas kerja tersebut akan diperiksa oleh pihak luar, maka kertas kerja hendaknya berisi informasi yang lengkap, sehnggga tidak memerlukan tambahan penjelasan lisan. Kertas kerja harus dapat “berbicara” sendiri, harus berisi informasi yang lengkap, tidak berisi informasi yang masih belum jelas atau pertanyaan yang belum terjawab.
2. Teliti, dalam pembuatan kertas kerja, auditor harus memperhatikan ketelitian dalam penulisan dan perhitungan sehingga kertas kerjanya bebas dari kesalahan tulis dan perhitungan.
3. Ringkas, Kadang-kadang auditor yang belum berpengalaman melakukan kesalahan dengan melaksanakan audit yang tidak relevan dengan tujuan audit. Akibatnya, ia membuat atau mengumpulkan kertas kerja dalam jumlah yang banyak dan cenderung tidak bermanfaat dalam auditnya. Oleh karena itu, kertas kerja harus dibatasi pada informasi yang pokok saja dan yang relevan dengan tujuan audit yang dilakukan serta disajikan secara ringkas. Auditor harus menghindari rincian yang tidak perlu. Analisis yang dilakukan oleh auditor harus merupakan ringkasan dan penafsiran data dan bukan hanya merupakan penyalinan catatan klien ke dalam kertas kerja.
4. Jelas, Kejelasan dalam menyajikan informasi kepada pihak-pihak yang akan memeriksa kertas kerja perlu diusahakan oleh auditor. Penggunaan istilah yang menimbulkan arti ganda perlu dihindari. Penyajian informasi secara sistematik perlu dilakukan.
5. Rapi, Kerapian dalam pembuatan kerta kerja dan keteraturan kertas kerja akan membantu auditor senior dalam me-review hasil pekerjaan stafnya serta memudahkan auditor dalam memperoleh informasi dari kertas kerja tersebut.
2.4 INDEKS KERTAS KERJA PEMERIKSAAN
2.4.1 Pemberian Indeks Pada Kertas Kerja
Kertas kerja harus diberi indeks, sub-indeks dan indeks silang dalam audit atau pada saat pekerjaan audit telah selesai dilakukan. Pemberian indeks terhadap kertas kerja akan memudahkan pencarian informasi dalam berbagai daftar yang terdapat diberbagai tipe kertas kerja.
Setiap auditor mempunyai cara tersendiri mengenai cara pemberian indeks kertas kerja. Factor-faktor yang harus diperhatikan dalam pemberian indeks kertas kerja adalah sebagai berikut:
1. Setiap kertas kerja harus diberi indeks, dapat disudut atas atau di sudut bawah.
2. Pencantuman indeks silang (cross indeks) harus dilakukan sebagai berikut:
a. Indeks silang dari skedul pendukung ke skedul utama. Rincian jumlah yang tercantum dalam suatu skedul pendukung diberi indeks silang dengan menunjuk indeks skedul utama yang berkaitan yang memuat jumlah tersebut. Pencantuman indeks silang dalam skedul pendukung dilakukan dengan cara sebagai berikut: “Ke A” sedangkan dibelakang angka yang berkaitan dalam skedul utama harus diberi indeks skedul pendukung yang berkaitan.
b. Indeks silang dari skedul akun pendapatan dan biaya. Seringkali analisis akun neraca berhubungan dengan analisis akun laba-rugi. Oleh karena itu, kertas kerja yang berhubungan dengan akun neraca harus diberi indeks silang dengan kertas kerja yang berhubungan dengan akun laba-rugi.
c. Indeks silang antarskedul pendukung. Sering kali pendukung tertentu memuat informasi yang berkaitan dengan informasi lain yang tercantum dalam skedul pendukung lain. Untuk menghubungkan informasi yang saling berkaitan, yang terdapat dalam berbagai skedul pendukung, diperlukan indeks silang antarskedul pendukung.
d. Indeks silang dari skedul pendukung ke ringkasan jurnal adjustment. Setiap jurnal Adjustment yang dicatat dalam kertas kerja ringkasan jurnal adjustment harus diberi indeks silang, dengan cara mencantumkan indeks skedul pendukung di belakang jurnal adjustment yang dicantumkan kedalam ringkasan jurnal adjustment tersebut.
e. Indeks silang dari skedul utama ke working trial balance. Indeks skedul utama dicantumkan pada working trial balance agar memudahkan pencarian kembali informasi yang lebih rinci dari working trial balance ke skedul utama.
f. Indeks silang dapat digunakan pula untuk menghubungkan program audit dengan kertas kerja. Indeks kertas kerja dicantumkan pada program audit untuk menunjukkan di kertas kerja mana hasil pelaksanaan audit tersebut dapat ditemukan.
3. Jawaban konfirmasi, pita mesin hitung, print out computer, dan sebagainya tidak diberi indeks kecuali jika dilampirkan di belakang kertas kerja yang berindeks.
2.4.2 Metode Pemberian Indeks Kertas Kerja
Ada tiga metode pemberian indeks terhadap kertas kerja:
1. Indeks angka. Kertas kerja utama (program audit, working trial balance, ringkasan jurnal adjustment), skedul utama, dan skedul pendukung diberi kode angka. Kertas kerja utama dan skedul utama diberi indeks dengan angka, sedangkan skedul pendukung diberi subindeks dengan mencantumkan nomor kode skedul utama yang berkaitan.
Contoh:
6 Skedul
6-1 Kas di Bank
6-2 Konfimasi Bank
6-3 Kas Kecil

7 Skedul Utama Piutang Usaha dan Piutang Wesel
7-1 Piutang Usaha
7-2 Piutang Wesel
7-3 Konfirmasi piutang usaha
7-4 Cadangan Kerugian Piutang Usaha.
2. Indeks kombinasi angka dan huruf. Kertas kerja diberi kode yang merupakan kombinasi huruf dan angka. Kertas kerja utama dan skedul utama diberi kode huruf, sedangkan skedul pendukungnya diberi kode kombinasi huruf dan angka.
Contoh :
A Skedul Utama Kas
A-1 Kas dan Bank
A-2 Konfirmasi Bank
A-3 Dana Kas Kecil
3. Indeks angka berurutan. Kertas kerja diberi kode angka yang berurutan.
Contoh :
1 Skedul Utama Kas
2 Kas dan Bank
3 Konfirmasi Bank
4 Dana Kas Kecil
2.5 TIPE KERTAS KERJA
Isi kertas kerja meliputi semua informasi yang dikumpulkan dan dibuat oleh auditor dalam auditnya. Kertas kerja terdiri dari berbagai macam yang secara garis besar dapat dikelompokkan kedalam 5 tipe kertas kerja berikut ini :
1. Program Audit (Audit program)
2. Working trial balance
3. Ringkasan jurnal adjustment
4. Skedul utama (Lead schedule atau top schedule)
5. Skedul pendukung (Supporting schedule)
2.5.1 Program Audit
Program audit merupakan daftar prosedur audit untuk seluruh audit unsur tertentu, sedangkan prosedur audit adalah instruksi rinci untuk mengumpulkan tipe bukti audit tertentu yang harus diperoleh pada saat tertentu dalam audit. Dalam program audit, auditor menyebutkan prosedur audit yang harus diikuti dalam melakukan verifikasi setiap unsur yang tercantum dalam laporan keuangan, tanggal dan paraf pelaksana prosedur audit tersebut, serta penunjukan indeks kertas kerja yang dihasilkan. Dengan demikian, program audit berfungsi sebagai suatu alat yang bermanfaat untuk menetapkan jadwal pelaksanaan dan pengawasan pekerjaan audit. Program audit dapat digunakan untuk merencanakan jumlah orang yang diperlukan untuk melaksanakan audit beserta komposisinya, jumlah asisten dan auditor junior yang akan ditugasi, taksiran jam yang akan dikonsumsi, serta untuk memungkinkan auditor berperan sebagai supervisor dapat mengikuti kemajuan audit yang sedang berlangsung.(contoh gambar ada pada halaman lampiran).
2.5.2 Working Trial Balance
Working trial balance adalah suatu daftar yang berisi saldo-saldo akun buku besar pada akhir tahun yang diaudit dan pada akhir tahun sebelumnya, kolom-kolom untuk adjustment dan penggolongan kembali yang diusulkan oleh auditor, serta saldo-saldo setelah koreksi auditor yang akan tampak dalam laporan keuangan auditan (audited financial statement). Working trial balance ini biasanya berisi kolom-kolom.
Working trial balance ini merupakan daftar permulaan yang harus dibuat oleh auditor untuk memindahkan semua saldo akun yang tercantum dalam daftrar saldo (trial balance) kilen. Dalam proses audit, working trial balance ini digunakan untuk meringkas adjustment dan penggolongan kembali yang diusulkan oleh auditor kepada klien serta saldo akhir tiap-tiap akun buku besar setelah adjustment atau koreksi oleh auditor. Dari kolom terakhir dalam working trial balance tersebut, auditor menyajikan draf final laporan keuangan klien setelah diaudit oleh auditor draf final inilah yang akan diusulkan oleh auditor kepada klien untuk dilampirkan pada laporan audit.
Dalam working trial balance tersebut terdapat kolom saldo akhir 31 Desember 20x1 (tahun yang lalu)”. Kolom ini diisi dengan saldo-saldo akun setelah adjustment auditor dalam audit tahun yang lalu. Pencantuman saldo-saldo dari audit tahun sebelunnya ini dimaksudkan untuk memudahkan pembandingan dengan saldo-saldo akun yang berkaitan untuk tahun yang diaudit, agar auditor dapat memusatkan perhatiannya kepada perubahan-perubahan yang bersifat luar biasa.
Kolom “saldo menurut buku 31 desember 20X2 (tahun ini)” digunakan untuk memindahkan saldo-saldo akun buku besar klien untuk tahun yang diaudit. Saldo akun-akun pendapatan dan biaya harus dicantumkan dalam kolom ini juga, meskipun oleh klien saldo akun-akun tersebut telah ditutup keakun saldo laba. Saldo akun saldo laba yang harus dicantumkan dalam kolom ini adalah saldo akun tersebut pada awal tahun yang diaudit. Dividen yang diumumkan akan dibagikan dan laba bersih tahun yang diaudit dicantumkan secara terpisah dalam kolom ini.
Working trial balance ini mempunyai fungsi yang sama dengan lembaran kerja (work sheet) yang digunakan oleh klien dalam proses penyusunan laporan keuangan. Dalam penyusunan laporan keuangan, klien menempuh beberapa tahap sebagai berikut :
1. Pengumpulan bukti transaksi
2. Pencatatan dan penggolongan transaksi dalam jurnal dan buku pembantu
3. Pembukuan (posting) jurnal ke dalam buku besar
4. Pembuatan lembar kerja (work sheet)
5. Penyajian laporan keuangan
Dalam proses auditnya, auditornya bertujuan untuk menghasilkan laporan keuangan auditan dengan tahap yang hampir sama dengan tahap penyusunan laporan keuangan tersebut di atas.Tahap tahap penyusunan laporan keuangan auditan tersebut adalah sebagai berikut :
1. Pengumpulan bukti audit dengan cara pembuatan atau pengumpulan skedul pendukung (supporting schedules).
2. Peringkasan informasi yang terdapat dalam skedul pendukung ke dalam skedul utama (lead schedules atau top schedules) dan ringkasan jurnal adjustment.
3. Peringkasan informasi yang tercantum dalam skedul utama dan ringkasan jurnal adjustment kedalam working trial balance.
4. Penyusunan laporan keuangan auditan.
2.5.3 Ringkasan Jurnal adjustment
Dalam proses auditnya, auditor mungkin menemukan kekeliruan dalam laporan keuangan dan catatan akuntansi kliennya. Untuk membetulkan kekeliruan tersebut, auditor membuat draft jurnal adjustment yang nantinya akan dibicarakan dengan klien. Disamping itu, auditor juga membuat jurnal penggolongan kembali (reclassification entries) untuk unsure, yang meskipun tidak salah dicatat oleh klien namun untuk kepentingan penyajian laporan keuangan yang wajar, harus digolongkan kembali.
Jurnal adjustment yang diusulkan oleh auditornya biasanya diberi nomor urut dan untuk jurnal penggolongan kembali diberi identitas huruf. Setiap jurnal adjustment maupun jurnal penggolongan kembali harus disertai penjelasan yang lengkap.
Jurnal adjustment berbeda dengan jurnal penggolongan kembali. Jurnal penggolongan kembali digunakan oleh auditor hanya untuk memperoleh pengelompokan yang benar dalam laporan keuangan klien. Jurnal ini digunakan untuk menggolongkan kembali suatu jumlah dalam kertas kerja auditor, tidak untuk disarankan agar dibukukan kedalam catatan akuntansi klien.
Contoh jurnal penggolongan kembali adalah jurnal untuk menggolongkan kembali saldo kredit piutang usaha kepada debitur tertentu, sehingga jumlah tersebut akan tampak dalam neraca sebagai piutang, bukan sebagai pengurang terhadap saldo debit piutang usaha. Akun piutang yang mempunyai saldo kredit tersebut biasanya akan kembali lagi bersaldo debit dalam waktu singkat, sehingga auditor tidak perlu menyarankan kepada klien untuk membukukan jurnal penggolongan kembali tersebut. Di pihak lain, jurnal adjustment digunakan oleh auditor untuk mengoreksi catatan akuntansi klien yang salah, sehingga jurnal ini disarankan oleh auditor kepada klien untuk dibukukan dalam catatan akuntansi kliennya. Oleh auditor, jurnal adjustment dan penggolongan kembali ini mula-mula dicatat dalam skedul pendukung dan ringkasan jurnal adjustment. Kemudian jurnal-jurnal tersebut diringkas dari berbagai skedul pendukung kedalam skedul utama yang berkaitan dan kedalam working trial balance.
2.5.4 Skedul Utama
Skedul utama adalah kertas kerja yang digunakan untuk meringkas informasi yang dicatat dalam skedul pendukung untuk akun-akun yang berhubungan. Skedul utama ini digunakan untuk menggabungkan akun-akun buku besar yang sejenis, yang jumlah saldonya akan dicantumkan didalam laporan keuangan dalam satu jumlah. Sebagai contoh, skedul utama kas merupakan penggabungan akun-akun buku besar: Kas ditangan Rp 5.000.000; Kas dibank Rp 55.000.000,00, Dana Kas Kecil Rp 2.000.000. Saldo kas yang disajikan didalam neraca adalah Rp 62.000.000 (Rp 5.000.000 + Rp 55.000.000 + Rp 2.000.000)
Skedul utama mempunyai kolom yang sama dengan kolom-kolom yang terdapat dalam working trial balance. Jumlah total tiap-tiap kolom dalam skedul utama dipindahkan kedalam kolom yang berkaitan dalam working trial balance.
2.5.5 Skedul Pendukung
Pada waktu auditor melakukan verifikasi terhadap unsur-unsur yang tercantum dalam laporan keuangan klien, ia membuat berbagai macam kertas kerja pendukung yang menguatkan informasi keuangan dan operasional yang dikumpulkannya. Dalam setiap skedul pendukung harus dicantumkan pekerjaan yang telah dilakukan oleh auditor dalam memverifikasi dan menganalisis unsure-unsur yang dicantumkan dalam daftar tersebut, metode verifikasi yang digunakan, pertanyaan yang timbul dalam audit, serta jawaban atas pertanyaan tersebut. Skedul pendukung harus memuat juga berbagai simpulan yang dibuat oleh auditor.
2.6 WORKING BALANCE SHEET DAN WORKING PROFIT AND LOSS
Working Balance Sheet (WBS) dan Working Profit and Loss (WPL) berisi angka-angka per book (bersumber dari Trial Balance Klien), Audit Adjusment, Saldo Per Audit yang nantinya akan merupakan angka-angka di Neraca dan Laba Rugi yang sudah diaudit, serta saldo tahun lalu (bersumber dari audit report atau di Neraca dan Laba Rugi yang sudah diaudit), serta saldo tahun lalu (bersumber dari audit report atau kertas pemeriksaan tahun lalu).
Setiap angka yang tercantum di WBS dan WPL akan didukung oleh angka-angka dalam Top Schedule untuk itu antar WBS,WPL dan Top Schedule harus dilakukan Cross Index. WBS biasanya terbagi atas WBS1 (untuk pos-pos aktiva) dan WBS2 (untuk pos-pos pasiva) sedangkan WPL berisi pos-pos laba rugi.

PENGARSIPAN KERTAS KERJA
Auditor mengelompokkan tiga macam arsip kertas kerja untuk setiap kliennya:
1. arsip audit tahunan untuk setiap audit yang telah selesai dilakukan, yang disebut arsip kini (current file), berisi informasi misalnya :
a. Neraca Saldo
b. Berita Acara Kas Opname
c. Rekonsiliasi Bank
d. Rincian Piutang
e. Rincian Persediaan
f. Rincian Utang
g. Rincian Biaya, dll
2. arsip permanen (permanent file) untuk data yang secara relative tidak mengalami perubahan. Arsip permanen berisi informasi berikut ini:
a. Copy anggaran dasar dan anggaran rumah tangga klien
b. Bagan organisasi dan luas wewenang serta tanggung jawab para manajer
c. Pedoman akun, pedoman prosedur, dan data lain yang berhubungan dengan pengendalian intern.
d. Copy surat perjanjian penting yang mempunyai masa laku jangka panjang.
e. Tata letak pabrik, proses produksi, dan produk pokok perusahaan.
f. Copy notulen rapat direksi, pemegang saham, dan komite-komite yang dibentuk klien.
Pembentukan arsip permanen ini mempunyai tiga tujuan, yaitu :
1. Untuk menyegarkan ingatan auditor mengenai informasi yang akan digunakan dalam audit tahun-tahun mendatang.
2. Untuk memberikan ringkasan mengenai kebijakan dan organisasi klien bagi staf yang baru pertama kali menangani audit laporan keuangan klien tersebut.
3. Untuk menghindari pembuatan kertas kerja yang sama dari tahun ke tahun.
Informasi dalam arsip permanen ini harus selalu diperbaharui pada setiap kali audit. Copy notulen rapat yang baru, kontrak dan perjanjian baru yang dibuat oleh klien, perubahan anggaran rumah tangga dan perkembangan lain harus setiap tahunnya ditambahkan dalam arsip permanen.
Analisis terhadap akun-akun tertentu yang relative tidak pernah mengalami perubahan harus juga dimasukkan kedalam arsip permanen. Akun-akun seperti tanah, gedung, akumulasi depresiasi, investasi, utang jangka panjang, modal saham dan akun lain yang termasuk dalam kelompok modal sendiri adalah jarang mengalami perubahan dari tahun ke tahun. Pemeriksaan pertama terhadap akun tersebut akan menghasilkan informasi yang akan berlaku beberapa tahun, sehingga dalam audit berikutnya auditor hanya akan memeriksa transaksi-transaksi tahun yang diaudit yang berkaitan dengan akun-akun tersebut. Dalam hal ini arsip permanen benar-benar menghemat waktu auditor karena perubahan-perubahan dalam tahun yang diaudit tinggal ditambahkan dalam arsip permanen, tanpa harus memunculkan kembali informasi-infomasi tahun-tahun sebelumnya dalam kertas kerja tersendiri.
3. Correspondence File : Berisi korespondensi dengan klien, berupa surat menyurat, Facsimile dan lain-lain.

SEKIAN